T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü
Sayı : 62030549-125[8-2016/490]-111937
21.04.2017
Konu : İnşaat devam ederken yapılan
reklam ve pazarlama harcamalarının doğrudan gider yazılıp yazılmayacağı, dönem
zararının ortaklıktan elde edilecek gelirlerle ilişkilendirilmesine gerek olup
olmadığı
İlgide kayıtlı özelge talep formunda; adi ortaklık olarak ……………… mevkiinde
Emlak Konut A.Ş. ile hasılat paylaşımı sözleşmesi kapsamında ……………………………..adlı
konut ve iş yeri projelerini yapmakta olduğunuzu belirterek, söz konusu
projelere ilişkin olarak inşaatın devam ettiği süre içinde yapılan reklam ve
pazarlama harcamalarının gider olarak mı yoksa maliyet olarak mı dikkate
alınacağı, gider olarak dikkate alınması durumunda hangi dönemde gider olarak
dikkate alınması gerektiği, adi ortaklıkça söz konusu harcamaların
gerçekleştiği dönemde doğrudan gider olarak dikkate alınmasının mümkün olması
ve ortaya çıkan dönem zararının ortaklara dağıtılması halinde ortaklarca bu
zararın, adi ortaklıktan elde edilecek gelirlerle ilişkilendirilmesine gerek
olup olmadığı hususlarında Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.
Adi ortaklıklar Borçlar Kanununun 620-645 inci maddelerinde düzenlenmiş
olup anılan Kanunun 620 nci maddesinde adi ortaklık, iki veya daha fazla
kişinin, bir sözleşmeye dayanarak, ortak bir amaca ulaşmak için emek ve
mallarını birleştirmesi olarak tanımlanmış ve iştirak halinde mülkiyet esasına
göre faaliyet sürdüren adi ortaklıklar, elde ettikleri gelirin
vergilendirilmesi açısından bağımsız bir ünite olarak kabul edilmemiştir. Adi
ortaklıkların tüzel kişiliği olmadığı gibi gelir veya kurumlar vergisi mükellefi
olmaları da söz konusu değildir. Adi ortaklık olarak faaliyette bulunulması
halinde, ortaklığa stopaj ve katma değer vergisi mükellefiyeti tesis
ettirilmekte olup adi ortaklıkların kâr veya zararı, adi ortaklığı oluşturan
ortaklar tarafından hisseleri oranında kendi kazançlarına dahil edilerek
vergilenmektedir.
Buna göre, adi ortaklıklarda her bir ortak, ortaklık faaliyetinden kendi
payına düşen kâr veya zararı, geçici vergi beyannameleri ile yıllık kurumlar
vergisi beyannamesine dahil etmek zorundadırlar.
Adi ortaklığın faaliyeti süresince ortaklık bünyesinde oluşan maliyetler
ile elde edilen hasılatın karşılaştırılması sonucu kâr veya zarar oluşmaktadır.
Dolayısıyla, adi ortaklığın gelir ve giderlerinin ortaklık adına
belgelendirilmesi gerekmektedir. Bu çerçevede, adi ortaklık tarafından elde
edilen gelirler ile giderlerin duruma göre maliyet veya gider olarak dikkate
alınmak suretiyle adi ortaklıkta oluşan kazancın belirlenmesi ve oluşan kâr
veya zararın adi ortaklıktaki ortaklık hisseleri oranında ortaklar tarafından
kurum kazancına dahil edilerek beyan edilmesi gerekmektedir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde; kurumlar
vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum
kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde ise 193
sayılı Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin
uygulanacağı ifade edilmektedir.
Gelir Vergisi Kanununun 37 nci maddesinin birinci fıkrasında, her türlü
ticari ve sınai faaliyetten doğan kazançların ticari kazanç olduğu belirtilmiş,
aynı Kanunun 38 inci maddesinde, bilanço esasına göre ticari kazancın
teşebbüsteki özsermayenin hesap dönemi sonundaki ve başındaki değerleri
arasındaki müspet fark olduğu, bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce
işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen
değerlerin ise farka ilave olunacağı, ticari kazancın bu şekilde tespit
edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu
Kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulacağı hükmüne yer verilmiştir.
Anılan Kanunun 40 ıncı maddesinde, safi kazancın tespit edilmesinde indirilecek
giderler sayılmış olup, bu maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde,
ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel
giderlerin kazancın tespitinde indirim konusu yapılacağı hükme bağlanmıştır.
Ticari kazancın tespitinde “tahakkuk esası ilkesi” ve “dönemsellik ilkesi”
olmak üzere iki temel ilke geçerlidir. Tahakkuk esası ilkesinde, gelir veya
giderin miktar ve mahiyet itibarıyla kesinleşmiş olması yani geliri veya gideri
doğuran işlemin tekemmül etmesinin yanı sıra miktarının ve işlemden kaynaklanan
alacağının veya borcun ödeme şartlarının da belirlenmiş olması gereklidir.
Dönemsellik ilkesi ise bu gelir veya giderin ilgili olduğu döneme intikalinin
sağlanmasıdır. Dönemsellik kavramı gereğince işletmenin sürekli kabul edilen
ömrü belli dönemlere bölünür ve her dönemin faaliyet sonuçları diğer
dönemlerden bağımsız olarak saptanır. Gelir ve giderler tahakkuk esasına göre
muhasebeleştirilerek hasılat, gelir ve karlar aynı döneme ait maliyet, gider ve
zararla karşılaştırılır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun;
·
262 nci maddesinde maliyet bedelinin, iktisadi bir kıymetin iktisap
edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara
müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade ettiği,
·
274 üncü maddesinde, emtianın, maliyet bedeliyle değerleneceği,
·
275 inci maddesinde imal edilen emtianın (tam ve yarı mamul mallar) maliyet
bedelinin mamulün vücuda getirilmesinde sarf olunan iptidai ve ham maddelerin
bedeli, mamule isabet eden işçilik, genel imal giderlerinden mamule düşen
hisse, genel idare giderlerinden mamule düşen hisse (Bu hissenin mamulün
maliyetine katılması ihtiyaridir.) ile ambalajlı olarak piyasaya arz edilmesi
zaruri olan mamullerde ambalaj malzemesinin bedelinden oluştuğu ve
mükelleflerin, imal ettikleri emtianın maliyet bedellerini yukarıdaki unsurları
ihtiva etmek şartıyla diledikleri usulde tâyin edebilecekleri,
hükme bağlanmıştır.
Bu hükümler çerçevesinde, özelge talep formunda belirtilen reklam ve
pazarlama harcamaları genel idare gideri mahiyetinde olup, Kanunun 275 inci
maddesi uyarınca, söz konusu giderlerden mamule pay verilmesi ihtiyari
bulunmaktadır.
Bu kapsamda, inşa ettiğiniz bağımsız bölümlerin satışlarını hızlandırmak
amacıyla yapmış olduğunuz reklam ve pazarlama harcamalarının tahakkuk esası
kapsamında miktar itibarıyla kesinleştiği dönemin kazancı ile
ilişkilendirilerek gider olarak dikkate alınması veya inşaat maliyetlerine
intikal ettirilmesi mümkün bulunmaktadır.
Ayrıca, adi ortaklık bünyesinde doğan kar veya zararın ortaklıktaki
hisseleri oranında paylaştırılarak, adi ortaklığın her bir ortağının ilgili
dönem kurum kazancına dahil edilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, adi ortaklığınızla ilgili reklam ve pazarlama giderlerinin
doğrudan ortakların kendi kazançlarının tespitinde dikkate alınmayacağı
tabiidir.